เลขที่หนังสือ

: กค 0706/7714

วันที่

: 17 สิงหาคม 2547

เรื่อง

: ภาษีเงินได้นิติบุคคลและภาษีมูลค่าเพิ่ม กรณีการจ่ายเงินค่าจ้างให้กับบริษัทต่างประเทศ

ข้อกฎหมาย

: มาตรา 65

ข้อหารือ

: 1. กิจการร่วมค้าฯ เป็นการตกลงร่วมค้ากันระหว่าง บริษัท A. จดทะเบียนนิติบุคคลภายใต้
กฎหมายประเทศแคนาดา และบริษัท B. นิติบุคคลภายใต้กฎหมายประเทศมาเลเซีย ลงทุนในอัตราส่วน
ร้อยละ 45 และร้อยละ 55 โดยได้รับอนุญาตให้ประกอบธุรกิจจากกรมทะเบียนการค้า เพื่อให้ประกอบ
ธุรกิจระยะเวลาที่ได้รับอนุญาตเริ่มตั้งแต่วันที่ 26 มกราคม 2539 ถึงวันที่ 31 ธันวาคม 2541 และ
จดทะเบียนภาษีมูลค่าเพิ่มประเภทภาษีขายหักด้วยภาษีซื้อ เมื่อวันที่ 2 เมษายน 2539 ประเภทกิจการ
ให้บริการเป็นที่ปรึกษาโครงการ โดยให้คำปรึกษาทางด้านวิศวกรรมและบริหารจัดการโครงการสำหรับ
โครงการท่อส่งก๊าซธรรมชาติจากแหล่งยาดานา
2. กิจการร่วมค้าฯ ได้ทำสัญญาลงวันที่ 25 มกราคม 2539 ในโครงการท่อก๊าซยาดานา
ผู้ว่าจ้างคือบริษัทไทย เพื่อดำเนินการเป็นที่ปรึกษาทางด้านวิศวกรรมสำรวจและออกแบบในรายละเอียด
พร้อมจัดทำเอกสารประกวดราคาหาบริษัทผู้รับเหมา และควบคุมงานก่อสร้างวางท่อก๊าซ ณ จุดส่งมอบ
บริเวณชายแดน จังหวัดกาญจนบุรี มายังโรงไฟฟ้าของการไฟฟ้าฝ่ายผลิตแห่งประเทศไทย ที่บริเวณ
จังหวัดราชบุรี ตามโครงการท่อส่งก๊าซธรรมชาติจากแหล่งยาดานา (สหภาพพม่า) ค่าจ้างตามสัญญาจ่าย
เป็นเงินเหรียญสหรัฐและเงินบาทไทย คิดเป็นจำนวนเงินรวมประมาณ 568 ล้านบาท เริ่มงานเมื่อวันที่
15 กรกฎาคม 2539 และขยายเวลาถึงวันที่ 31 ธันวาคม 2541
3. จากกรณีที่กิจการร่วมค้าฯ ได้ทำสัญญาตกลงกับบริษัทไทย รับเป็นที่ปรึกษาด้านวิศวกรรม
และออกแบบการจัดการด้านต่าง ๆ ของโครงการยาดานา เนื่องจากกิจการร่วมค้าฯ ไม่มีเจ้าหน้าที่ใน
การปฏิบัติงาน กิจการร่วมค้าฯ จึงได้มีข้อตกลงกับบริษัท C. (มาเลเซีย) และบริษัท B.ประเทศ
มาเลเซีย เมื่อวันที่ 1 มกราคม 2539 เพื่อจัดหาผู้ชำนาญการด้านเทคนิคมาปฏิบัติงานในโครงการฯ
ลักษณะการให้ความช่วยเหลือด้านเทคนิค ประกอบด้วยการจัดเตรียมผู้ชำนาญการด้านเทคนิค ตาม
ความต้องการของโครงการฯ จัดเตรียมผู้บริหารการจัดการโครงการฯ จัดเตรียมผู้ออกแบบด้าน
การสื่อสารคมนาคมตรวจสอบและรายงาน พัฒนาและอบรมทางด้านเทคนิคในด้านต่าง ๆ ทั้งการก่อสร้าง
และการบริหารการจัดการ โดยส่งผู้ชำนาญการเข้ามาปฏิบัติงานในประเทศไทย ในขอบเขตที่รับผิดชอบ
จนกว่างานจะแล้วเสร็จ และการให้คำปรึกษา โดยส่งข้อมูลผ่านทาง DHL และคอมพิวเตอร์จาก
เจ้าหน้าที่ของบริษัท C. และบริษัท B. ประเทศมาเลเซีย ระยะเวลาในการปฏิบัติงานในประเทศไทย
ตั้งแต่ช่วงปี 2539 - 2541 มีการจ่ายค่าจ้างเป็นเงินริงกิต (สกุลมาเลเซีย) ดังนี้
หัวข้อ ประเภทจ่าย โนวาแก๊สฯ โอจีพีฯ รวม
A ความช่วยเหลือทางด้านเทคนิคจากมาเลเซีย 4,858,083.50 12,914,224.83 17,772,308.33
B การจัดหาและจ่ายเงินเดือน 811,562.67 348,944.14 1,160,506.81
C การช่วยเหลือการจัดการ 872,467.21 186,623.05 1,059,090.26
6,542,113.38 13,449,792.02 19,991,905.40 (ริงกิต)
จำนวนเงินที่โอนจ่ายไปมาเลเซียปี 2540-2541 70,766,718.31 135,119,532.67 205,886,205.98 (เงินบาท)
การจ่ายเงินค่าจ้างให้กับบริษัท C. ครบตามจำนวนที่ตกลงไว้ ส่วนบริษัท B: ยังเหลือ
ค้างจ่าย 1 งวด จำนวน 761,253.08 ริงกิต
4. เมื่อกิจการร่วมค้าฯ จ่ายเงินค่าจ้างให้กับบริษัทต่างประเทศทั้งสอง ได้ยื่นนำส่ง
ภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.36) ตามมาตรา 83/6 แห่งประมวลรัษฎากร แต่มิได้นำส่งภาษีเงินได้หัก ณ
ที่จ่ายไว้ กิจการร่วมค้าฯ ถือว่าการบริการดังกล่าว ไม่มีการถ่ายทอดเทคนิคหรือประสบการณ์ เป็น
ลักษณะการดำเนินงานตามปกติ จึงถือเป็นกำไรจากธุรกิจ และบริษัทต่างประเทศทั้งสองไม่มี
สถานประกอบการถาวรในประเทศไทย เนื่องจากได้มีข้อตกลงในการโอนเจ้าหน้าที่ให้อยู่ใน
ความรับผิดชอบของกิจการร่วมค้าฯ โดยให้รับผิดชอบในการนำส่งภาษีหัก ณ ที่จ่าย ของเงินเดือนและ
ผลประโยชน์เพิ่ม แต่การรับเงินเดือนของเจ้าหน้าที่ของบริษัทต่างประเทศทั้งสองอยู่ในข้อตกลงการจ่าย
ค่าจ้าง “ในหัวข้อ B การจัดหาและจ่ายเงินเดือน” ซึ่งบริษัทต่างประเทศทั้งสองที่ประเทศมาเลเซียเป็น
ผู้จ่ายให้กับเจ้าหน้าที่ของตน
ส่วนกรณีรายจ่ายตามข้อ B การจัดหาและจ่ายเงินเดือนเมื่อกิจการร่วมค้าฯ นำส่งภาษีเงินได้
หัก ณ ที่จ่าย จากเงินเดือนของเจ้าหน้าที่ของบริษัทต่างประเทศทั้งสองที่ปฏิบัติงานในประเทศไทย โดย
ยื่นแบบแสดงรายการตามแบบ ภ.ง.ด.1 จึงถือได้ว่ากิจการร่วมค้าฯ ได้ปฏิบัติไว้ถูกต้องแล้ว จึงไม่มี
ประเด็นต้องพิจารณาแต่อย่างใด

แนววินิจฉัย

: 1. ภาษีเงินได้นิติบุคคล
1.1 กิจการร่วมค้า A และ B เป็นการตกลงกันเข้าร่วมค้าระหว่างบริษัท A. ซึ่งเป็น
บริษัทที่จดทะเบียนจัดตั้งขึ้นตามกฎหมายประเทศแคนาดา และบริษัท B. ซึ่งเป็นบริษัทที่จดทะเบียนจัดตั้ง
ขึ้นตามกฎหมายของประเทศมาเลเซียตามสัญญาจัดตั้งกิจการร่วมค้า ลงวันที่ 27 กรกฎาคม 2538 จึง
เข้าลักษณะเป็น “บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล” ตามมาตรา 39 แห่งประมวลรัษฎากร และมีหน้าที่ต้อง
เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลตามมาตรา 65 แห่งประมวลรัษฎากร โดยต้องคำนวณกำไรสุทธิตามหลักเกณฑ์
และเงื่อนไขตามมาตรา 65 ทวิ และมาตรา 65 ตรี แห่งประมวลรัษฎากร
โดยที่ “กิจการร่วมค้า” เป็นหน่วยภาษีแยกต่างหากจากผู้เข้าร่วมค้าตามมาตรา 39 แห่ง
ประมวลรัษฎากรดังกล่าวแล้ว ฉะนั้น เพื่อประโยชน์ในการคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคล
จึงถือว่า “กิจการร่วมค้า” เป็นคนละหน่วยภาษีกับผู้เข้าร่วมค้า หรืออีกนัยหนึ่งเสมือนเป็นคนละนิติบุคคล
จากข้อเท็จจริงดังกล่าวข้างต้น เห็นได้ว่ารายจ่ายที่กิจการร่วมค้าจ่ายออกไปให้กับบริษัท
C. (มาเลเซีย)ฯ และบริษัท B. เป็นไปตามหลักเกณฑ์และเงื่อนไขตามมาตรา 65 ทวิ และมาตรา 65
ตรี แห่งประมวลรัษฎากรแล้วกิจการร่วมค้าฯ จึงมีสิทธินำรายจ่ายดังกล่าวไปถือเป็นรายจ่ายใน
การคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลได้ และไม่เป็นการจำหน่ายเงินกำไรตามมาตรา 70
ทวิ แห่งประมวลรัษฎากรแต่อย่างใด
1.2 บริษัท C. (มาเลเซีย) ซึ่งเป็นบริษัทที่จดทะเบียนจัดตั้งขึ้นตามกฎหมายของประเทศ
มาเลเซีย ตกลงทำสัญญาให้บริการกับกิจการร่วมค้าฯ ตามสัญญา ลงวันที่ 1 มกราคม 2539 โดยมี
สาระสำคัญปรากฏตาม Schedule A เป็นการให้บริการในด้านต่าง ๆ ดังต่อไปนี้
1.2.1 การให้บริการทางด้านเทคนิค (Technical Assistance render
edfrom Malaysia/Canada)
1.2.2 การจ่ายเงินเดือนและผลประโยชน์อื่น ๆ (Payment of Salaries &
Benefits)
1.2.3 การให้บริการจัดหาบุคลากรและจัดการเงินเดือน (Recruitment
andpayroll handling)
1.2.4 การให้บริการสนับสนุนการบริหารจัดการ (Administrative
SupportServices)
โดยจะได้ส่งพนักงานเข้ามาให้บริการดังกล่าวในประเทศไทยตลอดอายุสัญญา บริษัทฯ
จึงมีหน้าที่ต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลตามมาตรา 76 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร และเงินได้ที่บริษัทฯ
ได้รับจากการให้บริการไม่มีลักษณะเป็นการถ่ายทอดข้อมูลที่ได้จากประสบการณ์ทางพาณิชยกรรม
อุตสาหกรรม หรือวิทยาศาสตร์ จึงไม่เข้าลักษณะเป็น “ค่าสิทธิ” แต่เข้าลักษณะเป็นเงินได้ประเภท “
กำไรจากธุรกิจ” ตามข้อ 7 แห่งความตกลงระหว่างประเทศไทยกับประเทศมาเลเซีย เพื่อการเว้น
การเก็บภาษีซ้อนในส่วนที่เกี่ยวกับภาษีเก็บจากเงินได้ เนื่องจากบริษัทฯ มี “สถานประกอบการถาวร”
ตามข้อ 5 วรรค 1 แห่งความตกลงฯ บริษัทฯ จึงมีหน้าที่ต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลในประเทศไทย
ดังนั้น เมื่อกิจการร่วมค้าฯ จ่ายเงินได้ให้กับบริษัทฯ จึงต้องหักภาษี ณ ที่จ่าย ในอัตราร้อยละ 5.0 ตาม
ข้อ 12 ของคำสั่งกรมสรรพากร ที่ ท.ป.4/2528 ฯ
1.3 บริษัท B. ซึ่งเป็นบริษัทที่จดทะเบียนจัดตั้งขึ้นตามกฎหมายของประเทศมาเลเซีย
ตกลงทำสัญญาให้บริการกับกิจการร่วมค้าฯ ตามสัญญา ลงวันที่ 1 มกราคม 2539 โดยมีสาระสำคัญ
ปรากฏตาม Schedule A เป็นการให้บริการในด้านต่าง ๆ ดังต่อไปนี้
1.3.1 การให้บริการทางด้านเทคนิค (Technical Assistance render
edfrom Malaysia)
1.3.2 การจ่ายเงินเดือนและผลประโยชน์อื่น ๆ (Payment of Salaries &
Benefits)
1.3.3 การให้บริการจัดหาบุคลากรและจัดการเงินเดือน (Recruitment
andpayroll handling)
1.3.4 การให้บริการสนับสนุนการบริหารจัดการ (Administrative
SupportServices)
โดยจะได้ส่งพนักงานเข้ามาให้บริการดังกล่าวในประเทศไทยตลอดอายุสัญญา บริษัทฯ
จึงมีหน้าที่ต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลตามมาตรา 76 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร และเงินได้ที่บริษัทฯ
ได้รับจากการให้บริการไม่มีลักษณะเป็นการถ่ายทอดข้อมูลที่ได้จากประสบการณ์ทางพาณิชยกรรม
อุตสาหกรรม หรือวิทยาศาสตร์ จึงไม่เข้าลักษณะเป็น “ค่าสิทธิ” แต่เข้าลักษณะเป็นเงินได้ประเภท “
กำไรจากธุรกิจ” ตามข้อ 7 แห่งความตกลงระหว่างประเทศไทยกับประเทศมาเลเซีย เพื่อการเว้น
การเก็บภาษีซ้อนในส่วนที่เกี่ยวกับภาษีเก็บจากเงินได้ เนื่องจากบริษัทฯ มี “สถานประกอบการถาวร”
ตามข้อ 5 วรรค 1 แห่งความตกลงฯ บริษัทฯ จึงมีหน้าที่ต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลในประเทศไทย
ดังนั้น เมื่อกิจการร่วมค้าฯ จ่ายเงินได้ให้กับบริษัทฯ จึงต้องหักภาษี ณที่จ่ายในอัตราร้อยละ 5.0 ตามข้อ
12 ของคำสั่งกรมสรรพากร ที่ ท.ป.4/2528 ฯ
2. ภาษีมูลค่าเพิ่ม
การให้บริการของบริษัท C. (มาเลเซีย) และบริษัท B. เข้าลักษณะเป็นการ
ประกอบกิจการซึ่งอยู่ในบังคับต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่มตามมาตรา 77/2 แห่งประมวลรัษฎากร โดยบริษัทฯ
ทั้งสองไม่ได้จดทะเบียนภาษีมูลค่าเพิ่มเป็นการชั่วคราวตามมาตรา 85/3 แห่งประมวลรัษฎากร ดังนั้น
เมื่อกิจการร่วมค้าฯ จ่ายค่าบริการตามสัญญาออกไปให้กับบริษัทฯ ทั้งสอง จึงมีหน้าที่ต้องนำส่ง
ภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราร้อยละ 7.0 ของค่าบริการตามมาตรา 80 และมาตรา 83/6(1) แห่ง
ประมวลรัษฎากร กรณีกิจการร่วมค้าจ่ายค่าบริการตามสัญญาฯ ออกไปให้กับบริษัทฯ ทั้งสองระหว่างวันที่
16 สิงหาคม 2540 ถึงวันที่ 31 มีนาคม 2542 กิจการร่วมค้าฯ มีหน้าที่นำส่งภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตรา
ร้อยละ 10.0 ตามพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการลดอัตราภาษีมูลค่าเพิ่ม
(ฉบับที่ 309) พ.ศ. 2540 และพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการ
ลดอัตราภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่ 353) พ.ศ. 2542

เลขตู้

: 67/33095