เลขที่หนังสือ

: กค0706/3183

วันที่

: 18 เมษายน 2549

เรื่อง

:ภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา กรณีคณะบุคคลยื่นแบบแสดงรายการผิดหน่วยภาษี

ข้อกฎหมาย

:มาตรา 56 วรรคสอง และมาตรา 3 อัฏฐ แห่งประมวลรัษฎากร

ข้อหารือ

:             เมื่อวันที่ 18 สิงหาคม 2546 นาย ส. กับพวกคณะบุคคล 4 คณะ ได้ตกลงทำสัญญาให้เช่าที่ดิน (ไม่มีสิ่งปลูกสร้าง) กับบริษัท ส. จำนวน 4 แปลง มีกำหนดเวลา 21 ปี นับตั้งแต่วันจดทะเบียนสิทธิการเช่าที่ดิน มีข้อเท็จจริงสรุปได้ดังนี้
            1. คณะบุคคลพี่น้องรวมพลัง ประกอบด้วย นาย พ. และนางสาว ล. (ผู้ให้เช่า) กับบริษัทฯ (ผู้เช่า) ทำสัญญาเช่าที่ดินโฉนดเลขที่ 6983
            2. คณะบุคคลประกอบด้วย นาย ส. นางสาว ล. นาย พ. และนางสาว ว. (ผู้ให้เช่า) กับบริษัทฯ (ผู้เช่า) ทำสัญญาเช่าที่ดินโฉนดเลขที่ 9
            3. คณะบุคคล ม. ประกอบด้วย นาย ส. นางสาว ล. นาย พ. และนางสาว ว. (ผู้ให้เช่า) กับบริษัทฯ (ผู้เช่า)สัญญาเช่าที่ดินโฉนดเลขที่ 7
            4. คณะบุคคล ป. ประกอบด้วย นาง ด. และนาย ศ.(ผู้ให้เช่า) กับบริษัทฯ (ผู้เช่า) ทำสัญญาเช่าที่ดินโฉนดเลขที่ 8
            5. สัญญาเช่าได้กำหนดค่าเช่าแบ่งออกเป็น 2 ส่วน คือ ค่าเช่ารับล่วงหน้า และค่าเช่ารายเดือน
                 5.1 กรณีค่าเช่ารับล่วงหน้ามีจำนวนทั้งสิ้น 32,810,000 บาท แบ่งชำระ ดังน
                 5.1.1 ชำระงวดแรก ในวันที่ลงนามในสัญญา จำนวน 1,000,000 บาท
                 5.1.2 ชำระงวดที่สอง ในวันที่จดทะเบียนสิทธิการเช่า จำนวน 8,000,000 บาท
                 5.1.3 ชำระงวดที่สาม ในวันครบกำหนด 6 เดือน นับจากวันจดทะเบียนสิทธิการเช่า จำนวน 8,000,000 บาท5.1.4 ชำระงวดที่สี่ ในวันครบกำหนด 12 เดือน นับจากวันจดทะเบียนสิทธิการเช่า จำนวน 15,810,000 บาท
                 
            5.2 กรณีค่าเช่ารายเดือน บริษัทฯ (ผู้เช่า) ตกลงชำระค่าเช่ารายเดือนให้แก่คณะบุคคลทั้ง 4 คณะ (ผู้ให้เช่า) ตลอดระยะเวลาการเช่า โดยชำระทุกวันสิ้นเดือนปฏิทิน
            ทั้งนี้ ในสัญญามีเงื่อนไขให้ผู้เช่าและผู้ให้เช่าต้องจดทะเบียนสิทธิการเช่า ณ สำนักงานที่ดินกรุงเทพมหานคร ภายใน 30 วัน นับจากวันทำสัญญา
            6. ต่อมาระหว่างวันที่ 14 พฤศจิกายน 2546 ถึงวันที่ 19 ธันวาคม 2546 ได้มีการเพิ่มเติมรายชื่อเจ้าของกรรมสิทธิ์ในโฉนดที่ดินทั้ง 4 แปลง ดังนี้ วัน เดือน ปี โฉนดที่ดินเลขที่ รายชื่อเจ้าของกรรมสิทธิ์ที่ดินเพิ่มเติม 14 พ.ย. 46 6 1.นาย ส. 2.นาง ด. 3.นางสาว ว. 4.นาย ศ. 18 พ.ย. 46 9 1.นาย ส. 2.นาง ด. 18 พ.ย. 46 7 1.นาย ส. 2.นาง ด. 19 ธ.ค. 46 8 1.นาย ส. 2.นางสาวสุดสมลักษณ์ 3.นางสาว ว. 4.นาย พ.
            ปรากฏรายชื่อผู้มีกรรมสิทธิ์ในโฉนดที่ดินทั้ง 4 แปลง ภายหลังเพิ่มชื่อ ณ สำนักงานที่ดิน กรุงเทพมหานคร ดังนี้วัน เดือน ปี โฉนดที่ดินเลขที่ รายชื่อเจ้าของกรรมสิทธิ์ที่ดินภายหลังเพิ่มรายชื่อ14 พ.ย. 46 6 1.นาย ส. 2.นาย พ. 3.นาย ศ. 4.น.ส.ล.5.น.ส.ว. 6.นาง ด. 18 พ.ย. 46 9 1.นาย ส. 2.นาย พ. 3.นาย ศ. 4.น.ส.ล.5.น.ส.ว. 6.นาง ด. 18 พ.ย. 46 7 1.นาย ส. 2.นาย พ. 3.นาย ศ. 4.น.ส.ล.5.น.ส.ว. 6.นาง ด. 19 ธ.ค. 46 8 1.นาย ส. 2.นาย พ. 3.นาย ศ. 4.น.ส.ล.5.น.ส.ว. 6.นาง ด. 
            ในการเพิ่มเติมชื่อในโฉนดที่ดินแต่ละแปลงได้มีการบรรยายส่วนการถือกรรมสิทธิ์ของแต่ละคนที่ได้ถูกเพิ่มเติมชื่อไว้ในโฉนดที่ดินด้วย (ปรากฏตามท้ายสารบัญจดทะเบียน) และคณะบุคคลทั้ง 4 คณะ ได้เพิ่มเติมชื่อบุคคลในคณะบุคคลในหนังสือจัดตั้งคณะบุคคลเพื่อให้ตรงกับผู้เป็นเจ้าของกรรมสิทธิ์ในที่ดินทั้ง 4 แปลง ดังนี้วันเดือนปีที่เพิ่มชื่อในหนังสือจัดตั้งคณะบุคคล โฉนดที่ดินเลขที่ รายชื่อบุคคลทั้งหมดในคณะบุคคล8 ธ.ค. 46 6 1.นาย ส. 2.นาย พ. 3.นาย ศ. 4.น.ส. ล.5.น.ส.ว. 6.นาง ด. วันเดือนปีที่เพิ่มชื่อในหนังสือจัดตั้งคณะบุคคล โฉนดที่ดินเลขที่ รายชื่อบุคคลทั้งหมดในคณะบุคคล8 ธ.ค. 46 9 1.นาย ส. 2.นาย พ. 3.นาย ศ. 4.น.ส. ล.5.น.ส.ว. 6.นาง ด. 8 ธ.ค. 46 7 1.นาย ส. 2.นาย พ. 3.นาย ศ. 4.น.ส.ล.5.น.ส.ว. 6.นาง ด. 23 ก.ย. 46 8 1.นาย ส. 2.นาย พ. 3.นาย ศ. 4.น.ส.ล.5.น.ส.ว. 6.นาง ด.
            แต่ในการเพิ่มเติมชื่อในคณะบุคคลในหนังสือจัดตั้งคณะบุคคลตามตารางดังกล่าว มิได้มีการเพิ่มเติมชื่อคณะบุคคลในสัญญาเช่าฉบับลงวันที่ 18 สิงหาคม 2546 ด้วยแต่ประการใด
            7. เมื่อวันที่ 23 ธันวาคม 2546 บุคคลในคณะบุคคลทั้ง 4 คณะ (ผู้ให้เช่า) กับบริษัทฯ (ผู้เช่า)ได้จดทะเบียนนิติกรรมการเช่า ณ สำนักงานที่ดินกรุงเทพมหานคร ปรากฏตามหนังสือสัญญาเช่าที่ดินที่ได้จดทะเบียนการเช่า ณ สำนักงานที่ดินฯ ฉบับลงวันที่ 23 ธันวาคม 2546 ให้เช่าที่ดินตามโฉนดเลขที่ 7 9 8 และ 6 จำนวน 4 แปลง เป็นเวลา 21 ปี ระหว่างผู้ให้เช่า 1.นาย ส. 2.นาง ด. 3.นางสาว ล. 4.นาย พ. 5.นาง ว. 6.นาย ศ. กับบริษัทฯ (ผู้เช่า) โดยผู้ให้เช่าได้แจ้งความประสงค์ต่อเจ้าพนักงานที่ดินที่รับจดทะเบียนให้เงื่อนไขและข้อตกลงอื่นๆเป็นไปตามสัญญาเช่าที่ดินฉบับลงวันที่ 18 สิงหาคม 2546
            8. คณะบุคคลทั้ง 4 คณะ ได้รับค่าเช่าล่วงหน้าจากบริษัทฯ (ผู้เช่า) และยื่นแบบ ดังนี้
                 8.1 วันที่ 19 สิงหาคม 2546 ได้รับเป็นจำนวนเงิน 9,000,000 บาท โดยยื่นแบบ ภ.ง.ด.93 สำหรับปีภาษี 2546 จำนวน 21 ฉบับ พร้อม ภ.ง.ด.90 เมื่อวันที่ 17 มีนาคม 2547
                 8.2 วันที่ 23 มิถุนายน 2547 ได้รับเป็นจำนวนเงิน 23,810,000 บาท โดยยื่นแบบ ภ.ง.ด.93 สำหรับปีภาษี 2547 จำนวน 20 ฉบับ พร้อม ภ.ง.ด.90 เมื่อวันที่ 19 มีนาคม 2548

แนววินิจฉัย

:             1. กรณีนาย ส. กับพวกคณะบุคคล 4 คณะ ได้ตกลงทำสัญญากับบริษัทฯ ให้เช่าที่ดินไม่มีสิ่งปลูกสร้าง จำนวน 4 แปลง ในสัญญาฉบับเดียวกัน มีกำหนดเวลาเช่า 21 ปี นับตั้งแต่วันจดทะเบียนสิทธิการเช่าที่ดิน เมื่อวันที่ 18 สิงหาคม 2546 โดยในสัญญาระบุคณะบุคคล 4 คณะ เพื่อให้ตรงกับชื่อของผู้มีกรรมสิทธิ์ในโฉนดที่ดินที่ให้เช่าทั้ง 4 แปลง ต่อมามีการเพิ่มเติมชื่อผู้มีกรรมสิทธ์ในโฉนดที่ดินทั้ง 4 แปลง ระหว่างวันที่ 14 พฤศจิกายน 2546 ถึงวันที่ 19 ธันวาคม 2546 โดยมีการบรรยายส่วนการถือกรรมสิทธิ์ไว้ในที่ดินพร้อมทั้งเพิ่มเติมชื่อบุคคลในคณะบุคคลทั้ง 4 คณะ ในหนังสือจัดตั้งคณะบุคคล เมื่อวันที่ 8 ธันวาคม 2546 และวันที่ 23 กันยายน 2546 ด้วย โดยไม่มีการเพิ่มเติมชื่อในสัญญาเช่าฉบับลงวันที่ 18 ธันวาคม 2546 แต่อย่างใด และนาย ส. ฯ กับพวกคณะบุคคลทั้ง 4 คณะ ได้นำสัญญาเช่าไปจดทะเบียนนิติกรรม ณ สำนักงานที่ดินกรุงเทพมหานคร เมื่อวันที่ 23 ธันวาคม 2546 ปรากฏในสัญญาเช่าระบุผู้ให้เช่าเป็นบุคคลเดียวกันในคณะบุคคลทั้ง 4 คณะ ซึ่งเป็นเจ้าของกรรมสิทธิ์ที่ดินที่ให้เช่าทั้ง 4 แปลง ได้แก่ 1.นาย ส. 2.นาย ศ. 3.นาง ด. 4.นางสาว ล. 5.นาย พ. 6.นาง ว. กับบริษัทฯ ผู้เช่า ทำสัญญาเช่าที่ดินโฉนดเลขที่ 6 9 7 และ 8 ตามลำดับ กรณีดังกล่าวถือว่า บุคคลในคณะบุคคลเหล่านั้นเป็นเจ้าของกรรมสิทธิ์ร่วมกันในที่ดินทั้ง 4 แปลง ตามมาตรา 1356 แห่งประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ แม้ว่าจะได้มีการบรรยายส่วนการถือกรรมสิทธิ์ไว้ก็ตาม ทั้งนี้ บุคคลในคณะบุคคลดังกล่าวมีเจตนาร่วมกันให้เช่าที่ดินทั้ง 4 แปลง ในเวลาเดียวกันกับผู้เช่ารายเดียวกัน โดยให้มีผลตามสัญญาเช่าฉบับลงวันที่ 18 สิงหาคม 2546 ฉะนั้น รายรับจากการเช่าที่ดินที่นาย ส. ฯ กับพวกคณะบุคคลทั้ง 4 คณะ ได้รับจึงต้องเสียภาษีในนามคณะบุคคลเพียงคณะเดียว ตามมาตรา 56 วรรคสอง แห่งประมวลรัษฎากร
            2. ตามข้อเท็จจริง ในปัจจุบันที่ดินทั้ง 4 แปลง เป็นกรรมสิทธิ์รวมของบุคคล 6 คน และต้องยื่นแบบแสดงรายการเพื่อเสียภาษีในนามของคณะบุคคลเพียงคณะเดียว ตามที่พิจารณาไว้ในข้อ 1. ซึ่งในที่ดินจำนวน 4 แปลง ที่นาย ส. ได้มีกรรมสิทธิ์อยู่นั้น เฉพาะในส่วนที่เป็นของนาย ส. ได้ยกให้แก่บุตร 3 คน โดยยกที่ดินบางส่วนแปลงที่หนึ่งให้บุตรคนที่ 1 ยกที่ดินบางส่วนแปลงที่สองให้บุตรคนที่ 2 ยกที่ดินบางส่วนแปลงที่สามให้บุตรคนที่ 3 ซึ่งสำนักงานที่ดินจะเพิ่มเติมชื่อบุตรทั้ง 3 คน ไว้ในโฉนดที่ดิน แต่ในส่วนของสัญญาเช่าที่ดินมิได้มีการเปลี่ยนแปลงเพิ่มเติมชื่อบุตรทั้ง 3 คน ของนาย ส. ไว้ในสัญญาการเช่าที่ดินแต่อย่างใด ทั้งนี้ เมื่อนาย ส. โอนกรรมสิทธิ์ในที่ดินที่ให้เช่าแก่บุตรทั้ง 3 คน ดังกล่าว ซึ่งตามหลักเกณฑ์ของมาตรา 569 แห่งประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ กำหนดให้ผู้รับโอนกรรมสิทธิ์ในที่ดินที่โอนได้รับไปทั้งสิทธิและหน้าที่ของผู้โอน ดังนั้น บุตรทั้ง 3 คน ของนาย ส. ผู้รับโอนกรรมสิทธิ์ในที่ดินที่เช่าจึงต้องรับไปทั้งสิทธิและหน้าที่ของผู้เช่า ส่วนหน้าที่ในการเสียภาษีเงินได้ต้องเสียในนามของคณะบุคคล
            3. กรณีนาย ส. กับพวกคณะบุคคลทั้ง 4 คณะได้รับเงินค่าเช่าล่วงหน้าจากการให้เช่าที่ดินและได้นำเงินได้จากค่าเช่าล่วงหน้ามายื่นแบบ ภ.ง.ด.93 และแบบ ภ.ง.ด.90 ในนามของคณะบุคคลแต่ละคณะ กรณีดังกล่าว ถือว่า ผู้มีหน้าที่เสียภาษีไม่ได้ยื่นแบบแสดงรายการและเสียภาษีเพราะเป็นการยื่นแบบแสดงรายการและชำระภาษีผิดหน่วยภาษี จึงต้องยื่นแบบ ภ.ง.ด.93 และแบบ ภ.ง.ด.90 ในนามของคณะบุคคลใหม่ ทั้งนี้ นาย ส. กับพวกคณะบุคคลทั้ง 4 คณะได้มีความตั้งใจชำระภาษีให้ถูกต้องโดยยื่นแบบ ภ.ง.ด.93 สำหรับปี ภาษี 2546 จำนวน 21 ฉบับ พร้อม ภ.ง.ด.90 เมื่อวันที่ 17 มีนาคม 2547 และยื่นแบบ ภ.ง.ด.93 สำหรับปีภาษี 2547 จำนวน 20 ฉบับ พร้อม ภ.ง.ด.90 เมื่อวันที่ 19 มีนาคม 2548 แต่ด้วยความเข้าใจผิดในหน่วยชำระภาษีจึงได้ยื่นแบบและชำระภาษีผิดหน่วยภาษี และไม่สามารถยื่นแบบและชำระภาษีภายในกำหนดเวลาได้ ด้วยเหตุดังกล่าว จึงอนุมัติให้ขยายกำหนดเวลาการยื่นแบบ ภ.ง.ด.93 และ ภ.ง.ด.90 ตามมาตรา 3 อัฏฐ วรรคแรก แห่งประมวลรัษฎากร โดยเงินเพิ่มให้ลดลงร้อยละ 0.75 ต่อเดือน หรือเศษของเดือนของเงินภาษีที่ต้องเสีย ตามมาตรา 27 วรรคสอง แห่งประมวลรัษฎากร และให้นำภาษีที่ถูกหัก ณ ที่จ่าย มาใช้เป็นเครดิตภาษีในแบบ ภ.ง.ด.93 ได้ สำหรับแบบ ภ.ง.ด.90 ต้องยื่นแบบในนามคณะบุคคลใหม่เช่นกัน โดยให้นำภาษีที่ได้เสียไปแล้วมาหักออกได้ภายหลังที่ได้คำนวณเงินเพิ่มตามมาตรา 27 แห่งประมวลรัษฎากร ก่อนแล้ว

เลขตู้

:69/34092